In un precedente intervento del Servizio Lavoro Previdenza è stato osservato come con il D.L. 39/2024 sia stato previsto un blocco generalizzato della cessione dei crediti edilizi, sia da Superbonus che da superamento delle barriere architettoniche, come anche da altri interventi agevolati in edilizia.
E’ stato inoltre osservato come in sede di conversione del DL su richiamato in legge, sia stato previsto l’inserimento di un articolo ad hoc, l’1-ter, con destinatari gli enti del terzo settore, fra cui le cooperative sociali, che ha l’obiettivo di ristorare questi soggetti dei danni derivanti dal divieto di cessione del credito, visto che gli stessi hanno difficoltà di assorbimento della detrazione in quanto spesso esenti da Ires.
Per valutare la bontà di tale agevolazione, sarà necessario attendere il decreto attuativo.
Ma il dubbio più frequente che circola fra i consulenti fiscali di cooperative sociali, è quella di conoscere se questo blocco generalizzato ha ancora delle deroghe e cioè se ci sono ancora delle circostanze in cui sia possibile cedere il credito d’imposta di cui all’art. 121 del D.l. 34/2020 a terzi.
Per poter rispondere a questo legittimo interrogativo, è necessario fare una analisi delle deroghe del DL 39 che ancora consentono al ricorrere di alcune circostanze, di poter applicare il DL 11/2023 nella versione precedente, premettendo che visti i richiami normativi a catena, sarà necessario attendere un riscontro con una interpretazione ufficiale dell’Agenzia delle Entrate.
DEROGHE ALLA CESSIONE DEL CREDITO
Partiamo dall’osservare come l’art. 1, comma 2 del D.L. 39/2024 come convertito in legge, prescrive che le disposizioni di cui all'articolo 2, comma 3-bis, primo periodo, del citato decreto-legge n. 11 del 2023, in vigore anteriormente alle modifiche apportate dal comma 1 del presente articolo, continuano ad applicarsi alle spese sostenute in relazione agli interventi per i quali in data antecedente a quella di entrata in vigore del presente decreto vi siano determinate condizioni che illustreremo fra un attimo.
Soffermandoci quindi su questa prima parte del comma in commento, ci sembra d’uopo osservare come il riferimento normativo richiamato (articolo 2, comma 3-bis, primo periodo, del citato decreto-legge n. 11 ante Dl 39/2024) si riferisca alla deroga dal blocco di cessione dei crediti per le opzioni di cessione esercitate proprio dai soggetti richiamati dal comma 9 d-bis dell’art. 119 del Dl. 34/2020, fra cui rientrano le cooperative sociali, a condizione però che tali soggetti risultino già costituiti alla data di entrata in vigore del dl 11/2023 e quindi al 17 febbraio 2023. Quindi, riprendendo il filo dell’art. 1, comma 2 del D.L. 39/2024, le cessioni dei crediti da parte delle cooperative sociali, sono ancora legittime in relazione agli interventi per i quali in data antecedente a quella di entrata in vigore del presente decreto (quindi prima del 30 marzo 2024):
a) risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA) ai sensi dell'articolo 119, comma 13-ter, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, se gli interventi sono agevolati ai sensi del medesimo articolo 119 e sono diversi da quelli effettuati dai condomini;
b) risulti adottata la delibera assembleare che ha approvato l'esecuzione dei lavori e risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA) ai sensi dell'articolo 119, comma 13-ter, del citato decreto-legge n. 34 del 2020, se gli interventi sono agevolati ai sensi del medesimo articolo 119 e sono effettuati dai condomini;
c) risulti presentata l'istanza per l'acquisizione del titolo abilitativo, se gli interventi sono agevolati ai sensi dell'articolo 119 del citato decreto-legge n. 34 del 2020 e comportano la demolizione e la ricostruzione degli edifici;
d) risulti presentata la richiesta del titolo abilitativo, ove necessario, se gli interventi sono diversi da quelli agevolati ai sensi dell'articolo 119 del citato decreto-legge n. 34 del 2020;
e) siano già iniziati i lavori oppure, nel caso in cui i lavori non siano ancora iniziati, sia stato stipulato un accordo vincolante tra le parti per la fornitura dei beni e dei servizi oggetto dei lavori e sia stato versato un acconto sul prezzo, se gli interventi sono diversi da quelli agevolati ai sensi dell'articolo 119 del citato decreto-legge n. 34 del 2020 e per i medesimi non è prevista la presentazione di un titolo abilitativo.
Concentrando la nostra attenzione sul superbonus di cui al comma 10-bis dell’art. 119 del D.L. 34/2020, che per semplicità chiameremo superbonus con moltiplicatore di tetto di spesa, che al momento in cui si scrive è l’unica agevolazione che gode ancora della percentuale del 110% e che ha come destinatari anche le cooperative sociali, per poter cedere il credito a terzi deve aver conseguito prima del 30 marzo 2024
- un titolo edilizio già presentato (CILA)
Altra questione da tener presente in questa difficile ricostruzione normativa è inerente alla necessità che i lavori siano cominciati o meno alla data del 30 marzo 2024.
La lettera e) su richiamata in prima analisi poteva far intendere che la disposizione fosse applicabile a tutte le fattispecie indicate alle lettere che precedono: ma la letteralità della norma, sembra limitare questa necessità esclusivamente agli interventi diversi da quelli agevolati ai sensi dell'articolo 119 del citato decreto-legge n. 34 del 2020 e per i quali non è prevista la presentazione di un titolo abilitativo e quindi ai lavori diversi dal Superbonus, per i quali non c’è bisogno di alcun titolo edilizio.
Però si segnala come il successivo comma 5 dell’art. 1 del D.L. 39/2024 contenga una disposizione dai contenuti analoghi, che prevede la non applicabilità della deroga al blocco delle cessioni previste ai commi 2 e 3, se alla data di entrata in vigore del presente decreto, 30 marzo 2024, non sia stata sostenuta alcuna spesa, documentata da fattura, per lavori già effettuati.
Anche qui la letteralità della norma potrebbe venire in soccorso, perché questo comma 5 sembra riferirsi:
1) alle deroghe di cui ai commi 2) e 3) dell’art. 2 del D.L. 11/2023;
2) agli interventi contemplati al comma 2, lett. a), b) e c) primo periodo e al comma 3, lett. a), e b) e quindi:
a) per gli interventi diversi da quelli effettuati dai condomini risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA), ai sensi dell'articolo 119, comma 13-ter, del decreto-legge n. 34 del 2020;
b) per gli interventi effettuati dai condomini risulti adottata la delibera assembleare che ha approvato l'esecuzione dei lavori e risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA), ai sensi dell'articolo 119, comma 13-ter, del decreto-legge n. 34 del 2020;
c) per gli interventi comportanti la demolizione e la ricostruzione degli edifici risulti presentata l'istanza per l'acquisizione del titolo abilitativo.
d) risulti presentata la richiesta del titolo abilitativo, ove necessario;
e) per gli interventi per i quali non è prevista la presentazione di un titolo abilitativo, siano già iniziati i lavori oppure, nel caso in cui i lavori non siano ancora iniziati, sia già stato stipulato un accordo vincolante tra le parti per la fornitura dei beni e dei servizi oggetto dei lavori.
A questo punto, sorge il dubbio che tale disposizione possa applicarsi anche alle cooperative sociali, in quanto il comma 5 in commento, fra gli interventi menzionati nella lett. a), sembrerebbe comprendere anche quelli che nella esemplificazione abbiamo chiamato da superbonus con moltiplicatore di tetto di spesa (interventi diversi da quelli effettuati dai condomini risulti presentata la comunicazione di inizio lavori asseverata (CILA), ai sensi dell'articolo 119, comma 13-ter, del decreto-legge n. 34 del 2020).
Però la deroga da cui attingono le cooperative sociali all’inapplicabilità del blocco delle cessioni, è contenuta nel comma 3-bis dell’art. 2 del D.L. 11/2023 e non nei commi 2) e 3) e quindi tale disposizione sembrerebbe non essere applicabile alle cooperative sociali.
Vista la delicatezza della questione, in attesa di avere una interpretazione ufficiale da parte dell’Amministrazione Finanziaria, ci si riserva di effettuare ulteriori approfondimenti.
Si ritiene che la deroga su richiamata, sia estensibile anche agli interventi di superamento ed eliminazione di barriere architettoniche, anche se in questo caso il riferimento normativo sarà la lettera d) (risulti presentata la richiesta del titolo abilitativo, ove necessario, se gli interventi sono diversi da quelli agevolati ai sensi dell'articolo 119 del citato decreto-legge n. 34 del 2020), considerato che questa agevolazione è disciplinata dall’art. 119-ter e non dal 119 del D.L. 34/2020.
Da ultimo si osserva che con riferimento al superamento delle barriere architettoniche da parte di cooperative diverse da quelle sociali (art. 119-ter del D.L. 34/2020), non sono previste deroghe di alcun tipo rispetto al divieto di cessione del credito edilizio, considerato che il DL. 11/2023 già nella versione precedente al DL 39/2024, non ne prevedeva.
Per questi soggetti resta esclusivamente la detrazione come unico metodo di assorbimento dell’agevolazione, che però resta una via generalmente percorribile, non essendo soggetti completamente esenti, diversamente dalla maggior parte delle cooperative sociali.
Ultima osservazione sul tema della cessione del credito molto importante per le cooperative sociali, riguarda un disallineamento fra l’art. 119 e 121 del D.L. 34/2020.
In particolare mentre l’art. 119 del D.L. 34/2020 al comma 8-bis conferma la detrazione anche per le spese sostenute entro il 31 dicembre 2025, che come già precisato, dall’attuale ricostruzione normativa, per le cooperative sociali sarebbe al 110%, l’art. 121 prevede in via generale la cessione per i soggetti che sostengono spese per gli interventi agevolati negli anni 2020, 2021, 2022, 2023 e 2024: in pratica per le spese del 2025, non è stata prevista la cessione sin dall’origine.
Per le cooperative sociali, questo disallineamento potrebbe avere un effetto devastante, in quanto se l’intervento non verrà concluso nel 2024, potrebbe generare ripercussioni sulla cessione. 4
A complicare il tutto c’è l’ulteriore aspetto della maturazione dell’agevolazione che per le persone fisiche è ovviamente per cassa, mentre per le cooperative sarà per competenza: quindi se l’appalto viene concluso nel 2025, vi sarebbe l’ulteriore rischio di ricadere in una ulteriore causa di divieto di cessione del credito.
Ciò premesso, qualora l’intervento non sia possibile concluderlo nel 2024, sarebbe utile inserire nel contratto un SAL al 31/12 a titolo definitivo, per salvare da questa scure almeno le spese sostenute sino a tale data.
Anche su questo tema, vista l’importanza e la delicatezza, ci riserviamo di riaffrontarla con ulteriori approfondimenti.
NUOVA MODALITA’ DI RIPARTIZIONE DELLA DETRAZIONE
Proprio sulla detrazione da ultimo evidenziata, si segnala ulteriormente che l’art. 4-bis del D.L. 39/2024 ha previsto una nuova ripartizione della detrazione ex art. 119 e 119-ter del D.L. 34/2020 che diventa di dieci anni in luogo dei cinque anni.
Questa nuova ripartizione riguarda solo le spese sostenute a partire dal periodo d’imposta in corso alla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente D.L. 39/2024: su questa nuova disposizione, bisogna fare un po' di attenzione considerato che le cooperative possono avere periodi d’imposta anche a cavallo d’anno.
Quindi considerato che la legge di conversione è entrata in vigore il 29 maggio 2024, si potrebbe incappare in questa disposizione anche per interventi fatti nel 2023: si pensi ad esempio al caso di un periodo d’imposta 01/07/2023-30/06/2024 ed interventi fatti ad ottobre del 2023.
Però questa normativa non produce effetti sul cessionario in caso di cessione del credito, in virtù a quanto previsto dal comma 5 dell’art. 4-bis del D.l. 39/2024 il quale recita:
“In deroga a quanto previsto dall'articolo 121, comma 3, secondo periodo, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34, convertito, con modificazioni, dalla legge 17 luglio 2020, n. 77, i crediti d'imposta derivanti dall'esercizio delle opzioni di cui al comma 1 dello stesso articolo 121, relativi alle spese di cui al comma 4 del presente articolo, sono ripartiti in quattro quote annuali di pari importo per gli interventi di cui all'articolo 119 del citato decreto-legge n. 34 del 2020 e in cinque quote annuali di pari importo per gli interventi di cui all'articolo 119-ter del citato decreto-legge n. 34 del 2020 e di cui all'articolo 16, commi da 1-bis a 1-septies, del citato decreto-legge n. 63 del 2013.”
Quindi questa disposizione dovrà essere presa in considerazione qualora si intenda utilizzare la detrazione in proprio in quanto sui cessionari del credito d’imposta, la recuperabilità resta 4 anni per gli interventi da superbonus e cinque anni per gli interventi da superamento delle barriere architettoniche.